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1.成本和费用有什么区别?

成本能够为企业带来未来经济利益,可以理解为“半成品”的资产,费用未来不能给企业带来经济利益。

2.为什么对于一般借款而言,在计算资本化的利息部分,不考虑尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入?

不像专门借款(资本化期间的利息资本化,费用化期间的利息费用化),一般借款用在资产构建过程中时利息才资本化(先用专门借款,不够时才占用一般借款),其他利息全部费用化,即使在资产构建过程中未被使用的一般借款利息仍然要费用化,所以,对于尚未动用的借款资金,将其存入银行取得的利息收入中,无法分离出属于资本化的部分,于是,这部分利息收入被全部用来冲减费用化利息部分的财务费用。

3.对于换取职工服务的权益结算类股份支付,为什么按照授予日权益工具的公允价值计量后,不再确认其后续公允价值变动?

理解这个问题的关键在于:企业在公开市场中以市场价买入自己的股份,再以低于市场价的行权价出售给职工,其中的差额就是授予日权益工具的公允价值,这其实就是企业的成本,无论以后的公允价值如何变动,“成本=授予日市场价-行权价”是已经确定的,企业也就不需要再调整这个成本。

4.对于以现金结算的股份支付的确认和计量,为什么要在等待期内的每个资产负债表日和结算日,对权益工具的公允价值重新计量(确认成本费用和相应的应付职工薪酬),并对负债的公允价值重新计量(将其公允价值价值变动计入当期的公允价值变动损益)?

因为现金结算意味着以等待期之后实际支付的现金要以当时的权益工具为锚点来计算,所以,随着权益工具公允价值的变动,等待期内的每个资产负债表日和结算日,这一部分的成本费用、负债也都会是不同的。

类似地,对于权益结算类股份支付,当权益工具的公允价值无法可靠确定和计量时,在相关的资产负债表日和结算日、或获取对方服务的时点,也要将内在价值的变动计入当期损益。

5.可行权条件发生不利修改时(非取消或结算),为什么当作变更没有发生(不做任何处理)?

站在被激励对象的角度,行权价格降低时(例如:从7元降至4元),能受到更大激励,企业权益工具的公允价值则发生了增加(例如:原价10元,修改前为10-7=3元,修改后为10-4=6元),这被认为是企业取得了更多服务,所以是可行权条件的有利修改,但同时这也会增加费用支出。可行权条件的不利修改与此相反,会减少费用的支出,那么出于谨慎性的考虑,就当作没有出现不利修改。

6.如果仅有两笔一般借款(无专门借款),A笔2月1日起,共3个月;B笔3月1日起,共6个月,资产构建活动9月30日止,那么计算这些借款的利息资本化金额时,还要不要将各自年利率折算为月利率?

不需要,一般借款利息的资本化金额=累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数*所占用一般借款的资本化率,上述资产支出的加权平均数,就是将每笔借款的金额以及实际的期限,折算为一年的金额(金额缩小,期限拉长),再做多笔平均后的数值,对应的资本化率也是将每笔借款利率在多笔借款重叠期间(非重叠期间不需要算资本化率,分段计算各自期间即可),按照其各自金额为权重计算出来的“年利率”。

7.对于以自身权益工具结算的衍生合同,如何区别金融负债和权益工具?

净资产和股数都确定的(每股净资产确定)划分为权益工具;其他划分为金融负债。

8.为什么以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债,交易费用不计入初始成本(而直接计入当期损益)?

对于一般的金融资产或金融负债而言,交易费用要计入其初始成本(资产类则叠加,负债/所有者权益类则抵减),但是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债,如果将交易费用计入初始成本中,后期持有期间的每个资产负债表日按照公允价值变动影响损益时,就会出现不准确的情况。例如:2019年12月1日甲公司买入乙公司股票1000万股,当日公允价值为每股5元,交易费用1万元,初始成本是5000万元(计入交易费用则为5001万元);2019年12月31日时,每股公允价值为6元,则公允价值价值变动损益应为1000万元如果按照初始成本计入交易费用后,则为999万元,这显然不合理。

9.同一控制下的企业合并,合并过程中产生的审计、法律服务等相关费用,为什么不计入长期股权投资的取得成本(应计入管理费用)?

长期股权投资代表了合并方所持有的被合并方的净资产份额,如果将上述费用计入长期股权投资的成本中,在合并方与被合并方的合并财务报表中,会夸大商誉(编制合并财务报表时要做抵消分录:借 所有者权益,贷 长期股权投资)商誉=长期投资股权投资-所有者权益。

10.同一控制下的企业合并,合并方取得的长期投资股权投资的初始成本,为什么不以被合并方的公允价值计量,而是以被合并方的账面价值计量(更准确为:相对于最终控制方合并财务报表中的净资产账面价值的份额+最终控制方收购被合并方形成的商誉)?

同一控制下的企业合并采用的是权益结合法,这种方法将合并方和被合并方视为权益的联合,而非资产的交易。合并双方放在一起看时,既没有资产的流入流出,也没有负债的增减,所以不是销售与购买的行为,因此只是将各自的资产放在一起而已,因此采用账面价值计量。由于放在一起后,被合并方自合并之日以前本年已实现的利润也被合并在一起,有可能被合并方作为利润美化的手段,因此在国际上已经很少采用。

11.甲公司(有子公司,需要编制合并财务报表)持有20%乙公司股份(对其有重大影响),甲公司(甲公司该批存货成本为600万元)向乙公司销售1000万元存货(顺流交易),当年乙公司销售出该批存货的70%,这时,甲公司的合并财务报表调整分录中,为什么除了营业收入和成本按持股比例抵消以外,贷方科目计入的投资收益不考虑存货的销售情况?

对于逆流交易而言,资产在甲公司,故只考虑未销售出去的,所以“借:长期股权投资—损益调整,贷:存货”。但是对于这里的顺流交易而言,资产已经从甲公司转移出来,如果将该批存货存货分为两部分来看,30%是乙公司未销售出去的,甲公司合并报表中的调整分录应该为:“借:营业收入60,贷:营业成本36 投资收益24”,以便将有关结果调整为甲公司合并财务报表中的结果;对于70%乙公司销售出去的部分,甲公司的合并财务报表不需要做任何体现,故甲公司的合并财务报表中的调整分录应为:“借:营业收入140,贷:营业成本84 投资收益56”。全部合起来就是“借:营业收入200,贷:营业成本120 投资收益80”,这个结果和乙公司全部没有卖出存货的调整分录是一样的,所以对于顺流交易而言,甲公司不需要考虑存货在乙公司的销售情况,只需要一次性抵消有关损益即可。

12. 非同一控制下,购买方从重大影响(权益法)通过增持被购买方股份达到控制时(成本法),购买方个别财务报表中,购买日长期股权投资的初始成本是否为合并成本?

否,合并成本一定是购买日付出对价的公允价值,对于一次购入股份直接达到控制的情况,合并成本就是购买日长期股权投资的初始成本,但是对于从重大影响转变为控制的情况而言,购买方个别财务报表中长期股权投资初始成本=原投资账面价值+新增股份公允价值,根据历史成本法则,权益法和成本法的核算都是通过长期股权投资科目,不能对原投资账面价值进行调整(调整为购买日的公允价值),因此这时的购买日长期股权投资的初始成本不是合并成本。但是从购买方的合并财务报表角度而言,由于需要计算商誉,所以必须要将“原投资账面价值”调整为购买日的公允价值,可以视为将原有的以权益法核算的长期股权投资卖出,再整体买入,也就是说,在购买方的合并财务报表中,经过调整后的购买日长期股权投资的初始成本才是合并成本。

13. a.非同一控制下,购买方从重大影响(权益法)通过多次增持被购买方股份达到控制时(成本法),购买方个别财务报表中对长期股权投资科目中的原投资账面价值不做调整(不能调整为购买日的公允价值);b.对于购买方减持被购买方股份,从控制变为重大影响时,购买方个别财务报表中,需要将剩余投资追溯调整为权益法核算的账面价值(非减持日的公允价值)。为什么a类情况下不做调整而b类情况下要做调整?

b类情况不违背历史成本法则,因为调整后的权益法账面价值也是根据历史的相关变动进行的调整。对于现金股利,成本法计入当期投资收益,权益法计入长期股权投资的损益调整明细,此外,成本法是初始记录成本后再不做调整,直到处置长期股权投资时一次计入损益;权益法是初始记录成本(要和投资时点被投资企业可辨认净资产的份额比较)后,要根据被投资企业的净资产变动按份额调整,有损益也会当时体现,不考虑现金股利的情况下,长期股权投资处置后的损益与持有期间损益的和,与成本法下长期股权投资处置的损益是相等的。但是对于b类情况,购买方需要编制合并财务报表时,也要将剩余投资调整为减持日的公允价值。

14.资产的账面价值到底是什么?

所有的资产最终都会被消耗,从而变成费用,所以,资产的账面价值其实就是根据会计准则的规定,未来可以作为费用列支的全部价值;类似地,资产的计税基础就是根据税法的规定,未来可以作为费用列支的全部价值。

15.如何理解存货销售与债权投资的会计分录?

对于与日常经营相关的活动,会计上通过收入(总流入)的方法来核算,确认营业收入的同时结转营业成本,本质上是总额法;对于与日常经营活动无关的活动,会计上通过利得(净流入)的方法来核算,没有做收入的确认和成本的结转,本质上是净额法。

16.如何理解负债的计税基础?

负债的计税基础=账面价值-未来按照税法规定可予税前扣除的金额。对于形成收益性质的负债,如果收款当年交过所得税,当年末资产负债表日的计税基础就是0,或者说未来按照税法规定可予税前扣除的金额就等于账面价值,如果收款当年没交税,计税基础就等于账面价值;对于形成费用性质的负债,按照上述公式计算;对于不影响损益的负债(应付账款、短期借款等),计税基础就等于账面价值,即未来按照税法规定可予税前扣除的金额为0。

一、如何理解收入和利得的区别?

收入,总流入;利得,净流入。所以主营业务销售时要贷记主营业务收入,同时结转(借既)主营业务成本。对于利得性质的分录不需要如此操作。

二、存货跌价准备与固定/无形资产减值准备的区别是什么?

包括固定资产、无形资产在内的受资产减值准则约束的资产,其减值准备=原值-累计折旧/摊销-可收回金额,且不能转回。但是存货跌价准备=存货成本-可变现净值,且能够转回。所以,固定资产减值准备可以用账面价值和可收回金额比较来确定,存货跌价准备不能用账面价值和可变现净值比较来确定(因为存货跌价准备能够转回)。

三、如何理解在通胀环境下,先进先出法计量的存货会高估低估售出存货的价值,高估期末存货的价值?

对于存货,先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法中,市价为上升趋势时,先进先出法会使期末存货价值更接近于市价,这会导致低估发出存货价值(高估当期利润),高估期末存货价值。原因在于:起初存货+本期购入存货=本期可供发出存货=本期售出存货+期末存货。

四、如何理解存货的成本、跌价准备、资产减值损失?

存货的成本通常指其原值,当原值大于其可变现净值时,需要计提存货跌价准备。当年计提跌价准备的存货未售出时,相应的资产减值损失会影响当年利润,次年售出的存货,需要将资产类科目结转到业务成本,也就是将原值、存货跌价准备(即存货的账面价值)结转到业务成本。

五、具有融资性质的固定资产购入,如何计算期初应付本金余额?

具有融资性质的固定资产购入,期初应付本金余额=期初长期应付款余额(本金+利息)-期初未确认融资费用余额(利息)。

六、如何理解“长期应付款”和“未确认融资费用”?

“长期应付款”可以被理解为本金+利息,但既不是现值也不是终值,而是各期终值的和,同理,“未确认融资费用”被理解为利息,也是各期利息的和,但并非现值或终值。在处理相关会计问题时之所以有效,是因为计算时所用的现值是按照同样的利率将终值折现所得,并且各期与“长期应付款”、“未确认融资费用”中的各期相对应。

七、如何理解对资本化和费用化的问题?

固定资产资本化还是费用化的问题,费用化可以直接降低当期利润,资本化也会影响利润,但是通过累计折旧分摊到多个会计年度,也就是对当期利润的降低更小,所以企业将应该费用化的资本化了,就是美化利润;将应该资本化的费用化了,就是隐藏利润。

八、投资性房地产改扩建时为什么不转入“在建工程”?

投资性房地产金额通常较大,转入在建工程后对财务报表的列报会产生影响,从而影响不同会计期间报表比较,故转入明细科目:投资性房地产—在建。

九、资产组减值测试时需要注意什么问题?

资产减值准则中,涉及资产组无法取得公允价值减去相关费用的余额时,以未来现金流量作为各资产组的可回收金额。各个资产组的现金流量现值之和,不可能超过整体公司(含无法合理分摊到各资产组的总部资产)的现金流量现值——否则那部分无法合理分摊的总部资产的价值就会是负数,因此,做减值测试时就要先测试各个资产组(含可合理分摊的总部资产),然后据此调整各部分资产组的账面价值,然后再用调整后的账面价值和,加上无法合理分摊的总部资产账面价值(没有参与第一次的减值测试),再和总体的现金流量现值比较,如果需要做第二次减值测试,则按照前述调整后的账面价值和无法合理分摊的总部资产账面价值(没有参与第一次的减值测试)的比例,做第二次减值测试。

十、合并财务报表中,列示的商誉是否为所控股子公司全部的商誉?

否,合并财务报表中,子公司的所有资产都被体现在报表中,例如:母公司对子公司控股80%,则子公司剩余20%体现在少数股东权益中。除了商誉,目前对这个项目采用母公司理论,故只体现母公司所持股份对应的商誉,如果按照实体理论,全部商誉都应该体现在合并财务报表中。

十一、为什么印花税不通过“应交税费”科目核算?

非直接通过税务局缴纳的税金,不通过“应交税费”科目核算,例如:印花税、耕地占用税、关税、进口时的消费税。

十二、什么情况下用“税金及附加”科目?

“税金及附加”属于损益类科目,需要核算营业利润时才需要使用此科目。

十三、企业债券的发行费用为什么要冲减发行价格?

因为企业发行债券会形成负债,而发行费用是费用类科目,两者的借贷方向相反(负债表示企业所控制资源的来源,费用表示企业所控制资源的用途),所以费用会抵减发行价格。类似的,企业发行股票(属于所有者权益),发行费用也会抵减发行股票所得(抵减资本公积—股本溢价)。对于资产类的费用则会叠加计入初始成本,例如:企业通过共同控制、重大影响取得的长期股权投资(资产),直接相关费用被计入初始计量的成本中。

十四、外购商品作为非货币性福利发放给职工时,为什么不能确认收入?

企业自产的产品(有加工行为)作为非货币性福利发放给职工时,视同销售,企业要确认收入(同时结转成本),并将销项税额计入发放给职工的非货币性福利;但是企业将外购商品作为非货币性福利发放给职工时(需要将进项税额转出,计入发放给职工的非货币性福利),并没有加工行为,所以不能确认收入(否则企业可能操控收入)。

十五、企业领用自家生产的产品作为在建工程所用的材料,是否应当视为销售(确认收入)?

不能视为销售(确认收入),因为企业所生产的产品并没有离开企业这个主体。

一、会计中的“借/贷”到底意味着什么?

最近在学习会计,作为初学者的困惑,首先就在于奇怪的“借/贷”记账方式,不同于我们习惯中理解的“增/减”记录方式,“借/贷”其实是从账户的性质出发的。

尽管老师强调“借/贷”仅仅是记账符号,(如今已经)没有其他意思,但是这种解释无法回答 “为什么偏偏要采用这种记账符号?”查询一些资料并结合自己的理解,我目前这样理解这个问题:

对于企业而言,资产代表着企业所掌控的资源,而负债和所有者权益代表着这些资源的来源,所以,“借方”的含义就是企业将这些资源用在了哪些地方,而“贷方”的含义就是代表了这些资源的来源,这同样可以解释:“收入为什么在贷方?”、“费用为什么在借方?”这两个问题。所以,与我们日常生活中的理解一样:“借”就是我将我所拥有的东西给出去,“贷”就是我从外部拿到东西。至于“为什么从‘借方’转入的转出一定在‘贷方’?”这个问题更简单,因为对于任意会计科目,都是一个会计账户,是账户就会有账户余额,而借/贷就是账户的两个端口,一出必然一进。

上述解释存在一个瑕疵,我想这恐怕也是老师为什么会说“(如今已经)没有其他意思”的原因。例如:“应交职工薪酬”这个负债科目,直接按照上述方法去理解就会产生困惑:“短期借款”意味着企业欠别人钱,也就是说企业的这些资金来自外部债权人;而“应付职工薪酬”意味着企业欠员工的钱,也就是企业的部分资源来自员工,而员工并没有将资金提供给企业(反而需要企业支付资金),另一方面,员工本身就是企业所掌控的资源,这意味着无法将“应付职工薪酬”直接与“短期借款”类比。

但是,如果我们将“应付职工薪酬”改名为“招募员工付出劳务的资金回报”,就可以按照上述解释去理解了。也就是说,根据会计科目的实质,通过重构科目的表达方式,我们应该可以回到最初的解释,只不过看上去不太符合约定俗成的习惯。既然是习惯,本身就未必有严格的表达格式,例如:对于固定资产而言,账面价值=原值-累计折旧-固定资产减值准备,其中,原值对应“固定资产”这个科目,而账面价值却没有一个对应的会计科目。

二、为什么“其他综合收益”属于权益类科目,“制造费用”属于成本类科目,“主营业务成本”属于损益类科目?

会计科目中的很多名词是从外语翻译而来,还是由于既成习惯的原因,导致某些翻译名词对于初学者而言一头雾水。例如:如果将“其他综合收益”翻译成“其他综合收益权益”,这样听起来就更像权益类科目了。

至于为什么存在“其他综合收益”这个科目?我们应该从整体来把握,会计计量的一个重要目标就是衡量企业在一定时期的经营成果,经营成果的体现就是利润,而利润是属于企业所有者的,最终必然会转到所有者权益中去,但是在转之前,所有人都会盯着“营业利润”这样的科目。企业经营中的某些行为产生的成果虽然可以作为最终的所有者权益,但是不应该作为利润被计量,这种情况下,就将其直接计入到所有者权益中,于是,就会存在“其他综合收益”这样的科目。

而“制造费用”属于成本类科目、“主营业务成本”属于损益类科目让初学者产生困惑的原因:一方面在于初学者是根据科目字面的含义去理解的,习惯性地将“费用”认为就是损益类,“成本”就是成本类,其实还是名称作祟;另一方面,没有理解成本类和损益类的区别:成本类的特点是能够与具体的某个营业项目(例如:合同项目、研发项目、生产项目)挂钩,而这个营业项目可能会跨越多个会计期间,于是,成本就会被分摊到各个会计期间,每个会计期间结束时成本类都会有对应的消耗,将这种消耗转入损益类,但是成本类科目在会计期间的期末余额可以不为零,损益类就是对应一个会计期间(通常为年度)内的各类收入/支出、利得/损失,在会计期间的期末余额一定为零——要转入“本年利润”去计量当期的经营成果。

三、为什么以公允价值模式计量的“投资性房地产”,在处置后要将“公允价值变动损益”、“其他综合收益”结转到“其他业务成本”,而“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”,处置后并不将“公允价值变动损益”结转到“投资收益”?

假设企业有一处自用的房产——固定资产,2016年12月31日该企业将其用于出租——转为“投资性房地产”,而该企业对于投资性房地产的计量模式为以公允价值计量,在转为“投资性房地产”之后就不再计提折旧,2019年该企业将这处房产出售。为了使对成本的计量尽可能准确,会计准则要求将此类投资性房地产处置后,还需要将“公允价值变动损益”、“其他综合收益”结转到“其他业务成本”(这样做的负面影响是对公允价值的计量会因为调整而不准确)。这后两步的操作就是假设企业从来没有将自用的这处房产转为过“投资性房地产”(实际是转为了投资性房地产,在以投资性房地产计量这期间的折旧也不计),因为按照常理,企业将房产转为投资性房地产再出售,和没有转为投资性房地产而直接出售,计算利润时的成本应该是一样的。

此外,由于“公允价值变动损益”是损益类科目,在当年就应该结转到“本年利润”中影响了当期的利润(上例中分别是2017年和2018年),所以2019年处置房产前,“公允价值变动损益”的科目余额其实是零,强行结转到“其他业务成本”是将其变成了负数,而负数的金额实际为2017年和2018年累计的公允价值变动金额(当年其实已经结转,这里可以理解为设置一个专门储存历史公允价值变动额的科目来记录以“投资性房地产”持有期间的累计公允价值变动金额)。

而对于“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”,处置后并不将“公允价值变动损益”结转到“投资收益”的原因在于,“公允价值变动损益”和“投资收益”都是用于计算“营业利润”的科目,通过“公允价值变动损益”调整“投资收益”,可以使对后者的计量更准确,但是对于前者的计量就会不准确,不同于成本,这两者的分量是一样的,所以就看会计准则的规定了,如果规定要结转,说明准则对于“投资收益”计量的准确性要求更高,否则,就是对“公允价值变动损益”计量的准确性要求不高于“投资收益”。